Ley Chile - Circular 50 17-OCT-2018 MINISTERIO DE HACIENDA, SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, DIRECCIÓN NACIONAL

DEPARTAMENTO EMISOR:

SUBDIRECCIÓN NORMATIVA,

DEPTO. DE NORMAS INTERNACIONALES

CIRCULAR N°50.-

SISTEMA DE PUBLICACIONES ADMINISTRATIVAS

FECHA: 11 DE OCTUBRE 2018

APLICACIÓN DE LA CLAUSULA DE LA NACION MAS FAVORECIDA A LOS CONVENIOS QUE INDICA

REFERENCIA: MANUAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS

N° Y NOMBRE DEL VOLUMEN: 6 RENTA

I. INTRODUCCION.

Chile ha suscrito con algunos países convenios para evitar la doble tributación en los cuales se incluye una cláusula de la nación más favorecida, que establece bajo determinados supuestos que en caso que Chile acuerde en algún convenio concluido con un tercer Estado una exención o tasa más reducida para las categorías de rentas que se indican en cada convenio, esa exención o tasa reducida se aplicará como si hubiese sido especificada en el mismo.

La condición para que la cláusula de la nación más favorecida contenida en ciertos convenios se aplique se cumplió con la entrada en vigencia del convenio suscrito con Japón, con respecto a las tasas máximas de retención en la fuente para los intereses, para las regalías, o para ambos.

A la fecha, el Servicio de Impuestos Internos ha recibido una confirmación por parte de los siguientes países de que existe un entendimiento mutuo acerca de la procedencia de cómo debe aplicarse la cláusula de la nación más favorecida contenida en sus convenios: Corea, Dinamarca, Irlanda, Reino Unido, Polonia, República Checa, y posteriormente Austria, China, Ecuador y España.

Las instrucciones relativas a la aplicación de la cláusula de la nación más favorecida en los convenios suscritos con Corea, Dinamarca, Irlanda, Reino Unido, Polonia y República Checa han sido impartidas por este Servicio en la Circular 22 del 19 de abril de 2018.

Esta Circular imparte instrucciones acerca de la aplicación de la cláusula de la nación más favorecida en los convenios suscritos con Austria, China, Ecuador y España.

Entrada en vigencia del convenio con Japón.

En el convenio suscrito con Japón, que entró en vigor el 28 de diciembre del 2016, y que se aplica respecto a los impuestos sobre las rentas que se obtengan y a las cantidades que se paguen, abonen en cuenta, se pongan a disposición o se contabilicen como gasto, a partir del 1 de enero del año 2017, se acordaron las siguientes tasas máximas de retención en la fuente para los intereses y regalías:

Artículo 11 intereses.

"2. Sin embargo, dichos intereses también pueden someterse a imposición en el Estado Contratante del que procedan y según la legislación de este Estado Contratante, pero si el beneficiario efectivo de los intereses es un residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:

(a) 4 por ciento del importe bruto de los intereses, cuando el beneficiario efectivo de los intereses es:

(i) un banco;

(ii) una compañía de seguros;

(iii) una empresa que substancialmente obtiene su renta bruta producto de llevar a cabo activa y regularmente actividades comerciales de crédito o financiamiento con partes no relacionadas, cuando la empresa no esté relacionada con el deudor del interés. Para los efectos de esta disposición, la expresión "actividades comerciales de crédito y financiamiento" incluye las actividades de emisión de cartas de crédito o el otorgamiento de garantías, o el suministro de servicios de tarjetas de crédito;

(iv) una empresa que vende maquinaria y equipo, cuando el interés es pagado en conexión con la deuda generada por la venta a crédito de tal maquinaria o equipo; o

(v) cualquier otra empresa que, en la medida que en los tres años tributarios anteriores al año tributario en el cual el interés es pagado, genera más del 50 de ciento de sus pasivos por la emisión de bonos en los mercados financieros o de la captación de depósitos a interés, y más del 50 por ciento de los activos de la empresa consistan en créditos a personas con las que no se encuentra relacionada;

(b) 10 por ciento del monto bruto de los intereses en todos los demás casos.

Para fines del subpárrafo (a), una empresa no está relacionada a una persona si la empresa no tiene con la persona alguna relación de aquellas descritas en los subpárrafos (a) o (b) del párrafo 1 del Artículo 9.

3. Por un periodo de dos años contados desde la fecha en que las disposiciones del párrafo 2 de este Artículo sean aplicables en conformidad con las disposiciones del párrafo 2 del Artículo 29, entren en vigencia, se aplicará una tasa de 15 por ciento en lugar de la tasa prevista en el subpárrafo (b) del párrafo 2 de este Artículo.

4. No obstante el subpárrafo (a) del párrafo 2, si los intereses a que se refiere ese subpárrafo se pagan como parte de un acuerdo que implique un crédito back-to-back o como parte de otro acuerdo que sea económicamente equivalente y cuya finalidad sea obtener un efecto similar al de un crédito back-to-back, tales intereses podrán ser sometidos a imposición en el Estado Contratante del que procedan, pero con una tasa que no exceda del 10 por ciento del monto bruto del interés."

Adicionalmente, cabe señalar que el número 6 del protocolo del convenio con Japón establece lo siguiente:

"6. Con respecto al párrafo 4 del Artículo 11 del Convenio, Se entiende que la expresión "acuerdo que implique un crédito back-to-back" cubriría, inter alia, cualquier tipo de acuerdo estructurado de manera tal que una institución financiera que sea residente de un Estado Contratante reciba intereses provenientes del otro Estado Contratante y la institución financiera paga intereses equivalentes a otra persona que no tendría derecho a la limitación de impuestos establecida en el subpárrafo (a) del párrafo 2 del Artículo 11 del Convenio con respecto a los intereses en ese otro Estado Contratante si la persona hubiese recibido los intereses directamente del otro Estado Contratante."

Artículo 12 regalías.

"2. Sin embargo, dichas regalías también pueden someterse a imposición en el Estado Contratante del que procedan y conforme a la legislación de ese Estado Contratante, pero si el beneficiario efectivo es residente del otro Estado Contratante el impuesto así exigido no podrá exceder del:

(a) 2 por ciento del importe bruto de las regalías por el uso, o derecho al uso, de equipos industriales, comerciales o científicos;

(b) 10 por ciento del importe bruto de las regalías en todos los demás casos."

II. APLICACIÓN DE LA CLAUSULA DE LA NACION MAS FAVORECIDA.

Los convenios suscritos con Austria, Ecuador y España contienen una cláusula de la nación más favorecida para sus artículos 11 y 12, relativos a intereses y regalías, mientras que el convenio suscrito con China solamente contiene esta cláusula para su artículo sobre intereses.

Sin perjuicio de lo anterior, el convenio entre Chile y Japón no gatilla la aplicación de la cláusula de nación más favorecida del párrafo 4 del Protocolo del Convenio entre Chile y Ecuador respecto de las regalías, ya que dicha cláusula establece que las nuevas tasas no podrán ser inferiores al 10 por ciento, límite de imposición que ya se alcanzó en el convenio entre Chile y Ecuador a partir del 1 de enero de 2004.

De acuerdo con lo dispuesto en la cláusula de la nación más favorecida respectiva de cada convenio, y a lo acordado en el convenio suscrito con Japón, la situación que se presenta en los convenios suscritos con cada uno de los países antes indicados es la siguiente:

1) Convenio entre Chile y Austria.

En el párrafo 7 del protocolo del convenio se establece que si en algún acuerdo o convenio entre Chile y un tercer Estado que sea miembro de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico, Chile acuerda eximir de impuesto los intereses o regalías (ya sea en general o respecto de alguna categoría especial de intereses o regalías) provenientes de Chile, o a limitar la tasa de impuesto sobre esos intereses o regalías (ya sea en general o respecto de alguna categoría especial de intereses o regalías) a una tasa inferior a las tasas previstas en el párrafo 2 del artículo 11 o el párrafo 2 del artículo 12 del presente Convenio, esa exención o tasa reducida se aplicará automáticamente (ya sea en general o respecto de alguna categoría especial de intereses o regalías) en el presente Convenio como si esa exención o tasa reducida hubiera sido especificada en el presente Convenio, a partir de la fecha en que esas disposiciones de ese acuerdo o convenio son aplicables.

A juicio de esta Autoridad Competente, los artículos mencionados del Convenio, a partir del 1 de enero de 2017, deben leerse como sigue:

Párrafo 2 del artículo 11 Intereses.

"2. Sin embargo, dichos intereses pueden también someterse a imposición en el Estado Contratante del que procedan y según la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo es residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:

(a) 4 por ciento del monto bruto de los intereses, cuando el beneficiario efectivo de los intereses es:

(i) un banco;

(ii) una compañía de seguros;

(iii) una empresa que substancialmente obtiene su renta bruta producto de llevar a cabo activa y regularmente actividades comerciales de crédito o financiamiento con partes no relacionadas, cuando la empresa no esté relacionada con el deudor del interés. Para los efectos de esta disposición, la expresión "actividades comerciales de crédito y financiamiento" incluye las actividades de emisión de cartas de crédito o el otorgamiento de garantías, o el suministro de servicios de tarjetas de crédito;

(iv) una empresa que vende maquinaria y equipo, cuando el interés es pagado en conexión con la deuda generada por la venta a crédito de tal maquinaria o equipo; o

(v) cualquier otra empresa que, en la medida que en los tres años tributarios anteriores al año tributario en el cual el interés es pagado, genera más del 50 de ciento de sus pasivos por la emisión de bonos en los mercados financieros o de la captación de depósitos a interés, y más del 50 por ciento de los activos de la empresa consistan en créditos a personas con las que no se encuentra relacionada;

(b) 5 por ciento del importe bruto de los intereses provenientes de bonos o valores que son substancial y regularmente transados en un mercado de valores reconocida;

(c) 15 por ciento del importe bruto de los intereses en todos los demás casos.

Para fines del subpárrafo (a), una empresa no está relacionada a una persona si la empresa no tiene con la persona alguna relación de aquellas descritas en los subpárrafos (a) o (b) del párrafo 1 del Artículo 9.

No obstante el subpárrafo (a), si los intereses a que se refiere ese subpárrafo se pagan como parte de un acuerdo que implique un crédito back-to-back o como parte de otro acuerdo que sea económicamente equivalente y cuya finalidad sea obtener un efecto similar al de un crédito back-to-back, tales intereses podrán ser sometidos a imposición en el Estado Contratante del que procedan, pero con una tasa que no exceda del 10 por ciento del monto bruto del interés en los casos previstos en los numerales (iii) y (v) de dicho subpárrafo; y que no exceda del 5 por ciento del monto bruto del interés en los casos previstos en los numerales (i), (ii) y (iv) del mismo subpárrafo.

Se entiende que la expresión "acuerdo que implique un crédito back-to-back" cubriría, inter alia, cualquier tipo de acuerdo estructurado de manera tal que una institución financiera que sea residente de un Estado Contratante reciba intereses provenientes del otro Estado Contratante y la institución financiera paga intereses equivalentes a otra persona que no tendría derecho a la limitación de impuestos establecida en el subpárrafo (a) con respecto a los intereses en ese otro Estado Contratante si la persona hubiese recibido los intereses directamente del otro Estado Contratante.

Una tasa de 10 por ciento se aplicará en lugar de la tasa contenida en el subpárrafo (c), a partir del 1 de enero del 2019."

Párrafo 2 del artículo 12 Regalías.

"2. Sin embargo, estas regalías pueden también someterse a imposición en el Estado Contratante del que procedan y de acuerdo con la legislación de este Estado, pero si el beneficiario efectivo es residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder de:

a) 2 por ciento del importe bruto de las regalías por el uso o el derecho al uso, de equipos industriales, comerciales o científicos;

b) 10 por ciento del importe bruto de las regalías, en todos los demás casos."

Las "autoridades competentes" del Convenio, siendo estas el Director del Servicio de Impuestos Internos (designado en ese carácter por el Ministro de Hacienda mediante la Resolución Ex. N° 189, de 14 de marzo de 2005) y la autoridad competente de Austria, acordaron, mediante intercambio de notas de fechas 23 de agosto del 2017 y 5 de enero del 2018, aplicar la cláusula de nación más favorecida a los intereses y regalías en los términos indicados en el párrafo anterior.

2) Convenio entre Chile y China.

En el párrafo 10 del protocolo del convenio se establece que en el evento en que de acuerdo a un Convenio concluido con un país con posterioridad a la fecha de firma del presente Convenio, Chile acuerde una tasa inferior en el párrafo 2 del Artículo 11, tal nueva tasa se aplicará automáticamente bajo las mismas condiciones establecidas en tal otro Convenio, para los fines del presente Convenio, en el momento en que la disposición del Convenio mencionado en primer lugar surta efecto.

A juicio de esta Autoridad Competente, el artículo mencionado del Convenio, a partir del 1 de enero de 2017, debe leerse como sigue:

Párrafo 2 del artículo 11 Intereses.

"2. Sin embargo, dichos intereses también pueden someterse a imposición en el Estado Contratante del que procedan y según la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo de los intereses es residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:

(a) 4 por ciento del importe bruto de los intereses derivados de préstamos otorgados por bancos, compañías de seguros y otras instituciones financieras. El término "otras instituciones financieras" significa otras empresas que sustancialmente obtengan sus beneficios del otorgamiento de créditos de financiamiento en los mercados financieros o a través de la captación de depósitos a intereses y el uso de esos fondos para desarrollar una actividad empresarial de proveer financiamiento;

(b) 4 por ciento del monto bruto de los intereses, cuando el beneficiario efectivo de los intereses es:

(i) una empresa que substancialmente obtiene su renta bruta producto de llevar a cabo activa y regularmente actividades comerciales de crédito o financiamiento con partes no relacionadas, cuando la empresa no esté relacionada con el deudor del interés. Para los efectos de esta disposición, la expresión "actividades comerciales de crédito y financiamiento" incluye las actividades de emisión de cartas de crédito o el otorgamiento de garantías, o el suministro de servicios de tarjetas de crédito;

(ii) una empresa que vende maquinaria y equipo, cuando el interés es pagado en conexión con la deuda generada por la venta a crédito de tal maquinaria o equipo;

(c) 5 por ciento del monto bruto de los intereses provenientes de bonos o valores que son regular y substancialmente transados en un mercado de valores reconocido; y

(d) 10 por ciento del importe bruto de los intereses en todos los demás casos.

Para fines del subpárrafo (b) (i), una empresa no está relacionada a una persona si la empresa no tiene con la persona alguna relación de aquellas descritas en los subpárrafos (a) o (b) del párrafo 1 del artículo 9.

No obstante el subpárrafo (b), si los intereses a que se refiere ese subpárrafo se pagan como parte de un acuerdo que implique un crédito back-to-back o como parte de otro acuerdo que sea económicamente equivalente y cuya finalidad sea obtener un efecto similar al de un crédito back-to-back, tales intereses podrán ser sometidos a imposición en el Estado Contratante del que procedan, pero con una tasa que no exceda del 10 por ciento del monto bruto del interés.

Se entiende que la expresión "acuerdo que implique un crédito back-to-back" cubriría, inter alia, cualquier tipo de acuerdo estructurado de manera tal que una institución financiera que sea residente de un Estado Contratante reciba intereses provenientes del otro Estado Contratante y la institución financiera paga intereses equivalentes a otra persona que no tendría derecho a la limitación de impuestos establecida en el subpárrafo (b) con respecto a los intereses en ese otro Estado Contratante si la persona hubiese recibido los intereses directamente del otro Estado Contratante."

Párrafo 10 a) del Protocolo.

Al aplicar el párrafo 10, letra c) del Protocolo al Convenio, la referencia en el párrafo 10, letra a) del Protocolo al Convenio al subpárrafo b) del párrafo 2 del artículo 11, debe entenderse ahora hecha al nuevo subpárrafo d) del párrafo 2 del artículo 11.

Por tanto, por aplicación de la cláusula de nación más favorecida, a partir del 1 de enero de 2017, el párrafo 10 letra a) del Protocolo al Convenio debe leerse como sigue:

"10. Con respecto al Artículo 11,

a) Por un período de dos años desde la fecha en la que la disposición del párrafo produzca efecto, la tasa de 15 por ciento se aplicará en vez de la tasa establecida en el subpárrafo d) del párrafo 2."

Las "autoridades competentes" del Convenio, siendo estas el Director del Servicio de Impuestos Internos (designado en ese carácter por el Ministro de Hacienda mediante la Resolución Ex. N° 189, de 14 de marzo de 2005) y la autoridad competente de China, acordaron, mediante intercambio de notas de fechas 16 de abril del 2018 y del 6 de junio del mismo año, aplicar la cláusula de nación más favorecida a los intereses en los términos indicados en el párrafo anterior.

3) Convenio entre Chile y Ecuador.

En el párrafo 3 del protocolo del convenio se establece que si en una fecha posterior a aquella en la que se firme el presente Convenio, Chile concluye un Acuerdo o Convenio con otro Estado, por el que Chile acuerde una tasa de impuesto sobre intereses que sea menor o preferencial a la propuesta en el presente Convenio respecto de tales ingresos, dicha tasa menor o preferencial se aplicará para los propósitos del párrafo 2 del Artículo 11 en forma automática bajo las mismas condiciones a los efectos de este Convenio, a partir de la fecha en que las disposiciones de dicho nuevo Acuerdo o Convenio sean aplicables, según corresponda.

Cabe señalar que el artículo sobre intereses del convenio con Ecuador ya fue modificado una vez por la aplicación de la cláusula de la nación más favorecida, la que produjo efecto a partir del 1 de enero del 2004. Esta circunstancia debe ser tomada en cuenta a la hora de aplicar nuevamente esta cláusula.

A juicio de esta Autoridad Competente, el artículo mencionado del Convenio, a partir del 1 de enero de 2017, debe leerse como sigue:

Párrafo 2 del artículo 11 Intereses.

"2. Sin embargo, dichos intereses pueden también someterse a imposición en el Estado Contratante del que procedan y según la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo es residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:

(a) 4 por ciento del monto bruto de los intereses, cuando el beneficiario efectivo de los intereses es:

(i) un banco;

(ii) una compañía de seguros;

(iii) una empresa que substancialmente obtiene su renta bruta producto de llevar a cabo activa y regularmente actividades comerciales de crédito o financiamiento con partes no relacionadas, cuando la empresa no esté relacionada con el deudor del interés. Para los efectos de esta disposición, la expresión "actividades comerciales de crédito y financiamiento" incluye las actividades de emisión de cartas de crédito o el otorgamiento de garantías, o el suministro de servicios de tarjetas de crédito;

(iv) una empresa que vende maquinaria y equipo, cuando el interés es pagado en conexión con la deuda generada por la venta a crédito de tal maquinaria o equipo; o

(v) cualquier otra empresa que, en la medida que en los tres años tributarios anteriores al año tributario en el cual el interés es pagado, genera más del 50 de ciento de sus pasivos por la emisión de bonos en los mercados financieros o de la captación de depósitos a interés, y más del 50 por ciento de los activos de la empresa consistan en créditos a personas con las que no se encuentra relacionada;

(b) 5 por ciento del importe bruto de los intereses derivados de bonos y valores que son regular y substancialmente transados en una bolsa de valores reconocida;

(c) 15 por ciento del importe bruto de los intereses en todos los demás casos.

Para fines del subpárrafo (a), una empresa no está relacionada a una persona si la empresa no tiene con la persona alguna relación de aquellas descritas en los subpárrafos (a) o (b) del párrafo 1 del Artículo 9.

No obstante el subpárrafo (a), si los intereses a que se refiere ese subpárrafo se pagan como parte de un acuerdo que implique un crédito back-to-back o como parte de otro acuerdo que sea económicamente equivalente y cuya finalidad sea obtener un efecto similar al de un crédito back-to-back, tales intereses podrán ser sometidos a imposición en el Estado Contratante del que procedan, pero con una tasa que no exceda del 10 por ciento del monto bruto del interés en los casos previstos en los numerales (iii) y (v) de dicho subpárrafo; y que no exceda del 5 por ciento del monto bruto del interés en los casos previstos en los numerales (i), (ii) y (iv) del mismo subpárrafo.

Se entiende que la expresión "acuerdo que implique un crédito back-to-back" cubriría, inter alia, cualquier tipo de acuerdo estructurado de manera tal que una institución financiera que sea residente de un Estado Contratante reciba intereses provenientes del otro Estado Contratante y la institución financiera paga intereses equivalentes a otra persona que no tendría derecho a la limitación de impuestos establecida en el subpárrafo (a) con respecto a los intereses en ese otro Estado Contratante si la persona hubiese recibido los intereses directamente del otro Estado Contratante.

Una tasa de 10 por ciento se aplicará en lugar de la tasa contenida en el subpárrafo (c), a partir del 1 de enero del 2019."

Las "autoridades competentes" del Convenio, siendo estas el Director del Servicio de Impuestos Internos (designado en ese carácter por el Ministro de Hacienda mediante la Resolución Ex. N° 189, de 14 de marzo de 2005) y la autoridad competente de Ecuador, acordaron, mediante intercambio de notas de fechas 23 de agosto del 2017 y del 26 de febrero del 2018, aplicar la cláusula de nación más favorecida a los intereses en los términos indicados en el párrafo anterior.

4) Convenio entre Chile y España.

En el párrafo X del protocolo del convenio se establece que, si en algún acuerdo o convenio entre Chile y un Estado miembro de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos que entre en vigencia después de la fecha de entrada en vigor de este Convenio, se acordara que Chile eximirá de impuestos a los intereses y cánones o regalías (ya sea en general o respecto de alguna categoría especial de intereses o cánones o regalías) provenientes de Chile, o limitara la tasa de impuesto exigible sobre esos intereses o regalías (ya sea en general o respecto a una categoría especial de intereses o cánones o regalías) a una tasa más baja que las previstas en el párrafo 2) del artículo 11 o en el párrafo 2) del artículo 12 del Convenio, esa exención o tasa reducida se aplicará automáticamente a los intereses o cánones o regalías provenientes de Chile cuyo beneficiario efectivo sea un residente de España y a los intereses o cánones o regalías provenientes de España cuyo beneficiario efectivo sea un residente de Chile bajo las mismas condiciones como si esa exención o tasa reducida hubiera sido especificada en esos párrafos.

A juicio de esta Autoridad Competente, los artículos mencionados del Convenio, a partir del 1 de enero de 2017, deben leerse como sigue:

Párrafo 2 del artículo 11 Intereses.

"2. Sin embargo, dichos intereses pueden también someterse a imposición en el Estado Contratante del que procedan y según la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo es residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del:

(a) 4 por ciento del monto bruto de los intereses, cuando el beneficiario efectivo de los intereses es:

(i) un banco;

(ii) una compañía de seguros;

(iii) una empresa que substancialmente obtiene su renta bruta producto de llevar a cabo activa y regularmente actividades comerciales de crédito o financiamiento con partes no relacionadas, cuando la empresa no esté 9 relacionada con el deudor del interés. Para los efectos de esta disposición, la expresión "actividades comerciales de crédito y financiamiento" incluye las actividades de emisión de cartas de crédito o el otorgamiento de garantías, o el suministro de servicios de tarjetas de crédito;